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Concunia - Der spezialisierte Partner der öffentlichen Hand

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Veröffentlicht: 03. November 2020

Abgrenzung von Erträgen

Seit der Einführung des 2. NKF-Weiterentwicklungsgesetztes besteht weiterhin Unsicherheit über die korrekte Abgrenzung von Erträgen.

Gemäß dem vorherigen § 11 Abs. 2 GemHVO waren Erträge ohne Gegenleistung nach ihrem Erfüllungszeitpunkt abzugrenzen. Erträge mit Gegenleistungsverpflichtungen werden hingegen nach ihrer wirtschaftlichen Verursachung abgegrenzt. Hierzu ist der Erfüllungszeitpunkt zunächst zu definieren.

Gemäß der NKF-Kommentierung wird unter dem Begriff „Erfüllungszeitpunkt“ ein Zeitpunkt verstanden, zu dem der Schuldner auf Grund eines Rechtsverhältnisses eine Leistung an den Gläubiger zu erbringen hat. Der Erfüllungszeitpunkt tritt demnach mit dem Entstehen der Leistungspflicht des Dritten ein und stellt den wertbegründenden Tatbestand im Sinne des Realisationsprinzips dar.

Nach § 38 Abgabenordnung (AO) entstehen die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft. Dieser Tatbestand ist beispielsweise mit dem Ablauf eines Erhebungszeitraums (Steuerjahr) erfüllt (z. B. für Gewerbesteuer gem. § 18 GewStG). Gemäß dieser Definition tritt der Erfüllungszeitpunkt im Beispiel der Gewerbesteuer mit kalendergleichem Wirtschaftsjahr am 31.12. eines Haushaltsjahres ein. Zu diesem Zeitpunkt wird jedoch die konkrete Höhe der Steuerschuld noch nicht festgesetzt. Im Rahmen ihrer Aufgabenerfüllung sowie ihrer Selbstverwaltung wird der Kommune ein Gestaltungs- und Ermessensspielraum eingeräumt. Eine Abgrenzung kann dann auch nach dem sogenannten Bescheidprinzip erfolgen. Die Gemeinde ist entsprechend anzuhalten, im Leistungsbescheid einen zeitlichen Erfüllungszeitpunkt zu bestimmen. Dieser kann sowohl in der Zukunft als auch in der Vergangenheit liegen. Das Ressourcenaufkommen ist entsprechend in dem Haushaltsjahr als entstanden anzusehen, in dem der im Leistungsbescheid festgelegte Erfüllungszeitpunkt liegt. Die im Bescheid vorgenommenen Festsetzungen wirken hierbei wertbegründend. Entsprechend ist der Wertaufhellungszeitraum zu beachten. Somit ist, sofern der Bescheid im Folgejahr innerhalb des Wertaufhellungszeitraums festgesetzt wird und der Erfüllungszeitpunkt laut dem Bescheid im abgelaufenen Haushaltsjahr liegt, der Ertrag dem abgelaufenen Haushaltsjahr zuzuordnen.

Der Erfüllungszeitpunkt ist vom Zeitpunkt der Fälligkeit zu unterscheiden. Der Zeitpunkt der Fälligkeit stellt das Datum dar, welches zur Abwicklung der Zahlung festgesetzt wurde. Die bisherige Formulierung des § 11 Abs. 2 GemHVO wurde durch das 2. NKF-Weiterent-wicklungsgesetzt abgeändert und gekürzt. Diese Veränderung hat zum einen für Unsicherheit in der Rechnungslegung der Kommunen geführt und zum anderen eine Diskussion über die korrekte Handhabung verursacht.

Die Gemeindeprüfanstalt NRW (GPA NRW) sieht in der Gesetzesänderung eine tatsächlich veränderte Regelung für die Ertragsabgrenzung. Entsprechend ist im Kommentar der GPA nachzulesen, dass Erträge ohne Gegenleistungsverpflichtungen (z. B. Gewerbesteuererträge) nun nicht mehr nach dem Erfüllungszeitpunkt abzugrenzen sind, sondern nach dem Veranlagungszeitraum. Bei dieser Verfahrensweise wird der Kommune der bisherige Gestaltungsspielraum genommen. Der Ertrag wird entsprechend dem abgelaufenen Haushaltsjahr zugerechnet, sofern die Festsetzung der Steuer innerhalb des Wertaufhellungszeitraums erfolgt, da andernfalls keine konkrete Forderung beziffert werden kann.

Analog verhält es sich laut GPA mit Zuwendungen, die zweckgebunden zu verwenden sind (beispielsweise Zuweisungen für Integrationsmaßnahmen nach dem Gesetz zur Förderung der gesellschaftlichen Teilhabe und Integration in Nordrhein-Westfalen gem. § 14c Teilhabe- und Integrationsgesetz). Hierzu wird erläutert, dass die zweckgebundenen Zuwendungen entsprechend der wirtschaftlichen Verursachung abzugrenzen sind. Der Ertrag aus der Zuwendung wird entsprechend der gleichen Periode zugeordnet, in jener der Aufwand durch die Mittelverwendung entsteht.

Eine andere Auffassung bezüglich der Ertragsabgrenzung vertritt das Ministerium für Heimat, Kommunales, Bau und Gleichstellung (MHKBG). Dieses stellt die Umformulierung bzw. Kürzung in ihrer bereitgestellten Fragensammlung als reine redaktionelle Änderung dar. Demzufolge ist das sogenannte Bescheidprinzip, nach dem die Erträge ohne Gegenleistungsverpflichtung nach Erfüllungszeitpunkt abgegrenzt werden, weiterhin anwendbar. Begründet wird diese Sichtweise mit den allgemeinen Bewertungsanforderungen aus § 33 Abs. 1 Nr. 4 KomHVO NRW, wonach die im Haushaltsjahr erzielten Erträge unabhängig der entsprechenden Zahlung berücksichtigt werden. Diese Vorschrift trägt der Abwendung von der Kameralistik ausreichend Sorge, sodass der weitere Hinweis bezüglich der Abgrenzung nach Erfüllungszeitpunkt gemäß des ehemaligen § 11 Abs. 2 GemHVO obsolet wurde. Dies wird als Indiz für den Fortbestand des Bescheidprinzips bewertet. Die Regelung hinsichtlich der Abgrenzung von Erträgen mit Gegenleistungsverpflichtung bleibt hiervon unberührt.

Beide Sichtweisen sind aus unserer Sicht vertretbar. Zur Klarstellung, welches Abgrenzungsverfahren gewählt wurde, sollte eine Angabe im Anhang im Jahresabschluss erfolgen. Zu erläutern ist entsprechend, ob eine Abgrenzung nach dem Bescheidprinzip oder nach der wirtschaftlichen Verursachung, also an dem Veranlagungszeitraum, erfolgt ist. Darüber hinaus ist zu empfehlen, dass bei wesentlichen Abweichungen zwischen beiden Verfahren die Differenz wertmäßig beziffert wird.

 

 

 

 

Ihr Ansprechpartner:

Andreas Jürgens, Diplom-Ingenieur, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Geschäftsführer

Andreas Jürgens

Diplom-Ingenieur, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Geschäftsführer

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